Collegio di Garanzia dello Sport - C.O.N.I. –  Sezioni Unite: Decisione n. 45 del 12/07/2022

Decisione impugnata: Comunicato Ufficiale della Federazione Italiana Giuoco Calcio - FIGC n. 220/A del 27 aprile 2022, recante la pubblicazione della delibera del Consiglio Federale FIGC del 26 aprile 2022 di approvazione del Sistema delle Licenze Nazionali per l’ammissione al Campionato Professionistico di Serie A maschile 2022/2023; della delibera del 26 aprile 2022 di approvazione del Sistema delle Licenze Nazionali per l’ammissione al Campionato Professionistico di Serie A maschile 2022/2023; del Manuale Licenze Nazionali Serie A 2022/2023; di ogni altro atto presupposto, connesso e conseguente ivi compreso ogni atto infra indicato e, se del caso, l’art. 90 ter NOIF nonché l’art. 2, comma 3, dell’allegato A al regolamento di organizzazione e funzionamento del Collegio di Garanzia dello Sport.

Impugnazione Istanza: Lega Nazionale Professionisti Serie A / FIGC

Massima: In parziale accoglimento del ricorso proposto dalla Lega Nazionale Professionisti Serie  A avverso il Comunicato Ufficiale della Federazione Italiana Giuoco Calcio – FIGC n. 220/A del 27 aprile 2022 recante la pubblicazione della delibera del Consiglio Federale FIGC del 26 aprile 2022 di approvazione del Sistema delle Licenze Nazionali per l’ammissione al Campionato Professionistico di Serie A maschile 2022/2023; la delibera del 26 aprile 2022 di approvazione del Sistema delle Licenze Nazionali per l’ammissione al Campionato Professionistico di Serie A maschile 2022/2023; il Manuale Licenze Nazionali Serie A 2022/2023 e ogni altro atto presupposto, connesso e conseguente, annulla i provvedimenti impugnati nella parte in cui si prevede che la verifica del possesso del requisito dell’indice di liquidità sia fissata in un termine antecedente alla chiusura dell’esercizio in corso….Come risulta dagli atti di causa, essa, infatti, attiene all’approvazione delle c.d. Licenze Nazionali per la stagione sportiva 2022/2023, con  specifico  riferimento alla Lega Nazionale di Professionisti di Serie A e, con particolare riguardo al “Manuale delle licenze nazionali Serie A per la stagione sportiva 2022-2023”, approvato con il C.U. della FIGC n. 220 del 26 aprile 2022.Riguarda, quindi, i requisiti generali di ammissione e non i singoli provvedimenti di ammissione o esclusione di una società o associazione professionistica dal campionato. La fase pregiudiziale sportiva risulta regolata dall’art. 12 dello Statuto del CONI, come modificato dal Consiglio Nazionale, in data 23 febbraio 2021, con deliberazione n. 1684 e approvato con DPCM dell’8 febbraio 2022, che istituisce il Collegio di Garanzia dello Sport e la Procura Generale dello Sport, nell’ambito del “Sistema di giustizia sportiva”; dall’art. 12-bis, che disciplina il Collegio di Garanzia dello Sport e che, al comma 4-bis, istituisce la Sezione sulle controversie in tema di ammissione ed esclusione dalle competizioni sportive e dall’art. 12-ter, che prevede che a tale Sezione sia “demandata in via esclusiva la cognizione delle controversie relative ai provvedimenti di ammissione ed esclusione dalle competizioni sportive delle società o associazioni sportive professionistiche o comunque incidenti sulla partecipazione a competizioni professionistiche”. La norma delinea con chiarezza l’ambito di competenza della predetta Sezione, che è circoscritto alle controversie relative ai provvedimenti di ammissione ed esclusione dalle competizioni sportive delle singole società o associazioni sportive professionistiche o a provvedimenti che incidono sulla partecipazione alle competizioni professionistiche di tali società o associazioni sportive e non può, quindi, essere esteso a provvedimenti relativi a requisiti generali di ammissione, di carattere generale, quindi, di cui i singoli provvedimenti di ammissione o di esclusione costituiscono attività successiva. L’art. 2 del Regolamento di organizzazione e funzionamento del Collegio di Garanzia dello Sport, approvato con deliberazione del Consiglio Nazionale del CONI n. 1667 del 2 luglio 2020, come integrato dall’Allegato A, prevede, tuttavia, all’art. 2, comma 3, che, “ai sensi dell’art. 56, comma 6 del Codice della Giustizia Sportiva, il Presidente del Collegio di Garanzia può stabilire d’ufficio che una determinata controversia, per i profili di rilevanza e di principio che essa riveste, debba essere decisa dalle Sezioni Unite”. Nel caso in esame, sono stati ritenuti sussistere quei profili di rilevanza e di principio della controversia tali da radicare la competenza delle Sezioni Unite. Si tratta, infatti, di una questione generale di grande rilevanza perché riguarda il Sistema delle Licenze Nazionali per l’ammissione al Campionato Professionistico di Serie A maschile e che afferisce all’applicazione dei principi generali dettati sia dalla legislazione sportiva in materia sia dalla legislazione nazionale generalmente applicabile a tutte le società di capitali, che impone, dunque, l’adozione di una decisione che rappresenti un momento di sintesi di tali principi generali nell’ambito di un sistema a valenza globale. A ciò deve aggiungersi, con riferimento all’eccezione sollevata dalla FIGC resistente nella propria memoria di costituzione (cfr., memoria FIGC, pagg. 26 e ss.), che il Collegio ritiene, invece, sussistente la legittimazione attiva della ricorrente LNPA in ordine alla proposizione dell’odierno gravame avverso gli indicati provvedimenti. In argomento soccorre il coerente richiamo allo Statuto – Regolamento Lega Nazionale Professionisti Serie A, che costituisce il presupposto fondante di detta legittimazione, come osservato da parte ricorrente nella propria memoria integrativa: ed invero, detto Statuto – Regolamento, nel riconoscere la Lega Nazionale Professionisti Serie A quale “associazione privata non riconosciuta di cui fanno parte in forma privatistica le società  affiliate alla F.I.G.C. che partecipano al Campionato di Serie A[…]” (cfr., Statuto Lega, art. 1, comma 1), individua le funzioni della Lega medesima, tra cui quella di promuovere “in ogni sede e con ogni mezzo consentito, gli interessi generali e collettivi delle Società Associate, rappresentandole nei casi consentiti dalla legge e dall'ordinamento federale[…]” (cfr. Statuto cit., art. 1, comma 3). Orbene, non può ragionevolmente disconoscersi che la disciplina regolamentare che individua le prescrizioni relative all’Indice di Liquidità, riguardando interessi di portata generale inerenti alla posizione di tutte le società calcistiche professionistiche che si approssimano a partecipare al Campionato di Calcio di Serie A 2022/2023, possa essere oggetto di ricorso da parte della Lega, quale ente esponenziale degli interessi collettivi di tutte le società affiliate. Accertate, pertanto, la competenza delle odierne Sezioni Unite e la legittimazione attiva della ricorrente Lega Nazionale Professionisti Serie A, il Collegio rileva che merita parziale accoglimento il gravame proposto dalla Lega medesima avverso il Comunicato Ufficiale della FIGC n. 220/A del 27 aprile 2022, recante la pubblicazione della delibera del Consiglio Federale FIGC del 26 aprile 2022 di approvazione del Sistema delle Licenze Nazionali per l’ammissione al Campionato Professionistico di Serie A maschile 2022/2023; della delibera del 26 aprile 2022, di approvazione del Sistema delle Licenze Nazionali per l’ammissione al Campionato Professionistico di Serie A maschile 2022/2023; del Manuale Licenze Nazionali Serie A 2022/2023, e di ogni altro atto presupposto, connesso e conseguente, nei termini di cui all’odierna motivazione. Osserva, all’uopo, il Collegio che appare in via preliminare necessario disporre un inquadramento sistematico della fattispecie de qua mediante l’individuazione del vasto contesto normativo che regola la materia relativa agli adempimenti economici, patrimoniali, finanziari e contabili delle società calcistiche professionistiche: tale sistema normativo è costituito sia dalla legislazione sportiva che, per l’ampio rinvio dalla stessa operato, dalla legislazione nazionale generalmente applicabile a tutte le società di capitali. Il sistema così delineato - per ovvie ragioni di sintesi – impone una prima ma tranciante riflessione che non può prescindere, anzi deve prendere necessariamente le mosse quale dato di partenza e fulcro della disciplina in oggetto, dal bilancio d’esercizio annuale (art. 2423 c.c.) alla cui redazione, approvazione e deposito è tenuta ciascuna società di calcio professionistica, a prescindere dalla denominazione sociale prescelta. La redazione del bilancio delle società di calcio professionistiche trova, quindi, le proprie principali fonti normative: a) nelle norme generali del Codice Civile (Titolo V, Delle Società, artt. 2247 e ss.) e nei Principi Contabili Nazionali redatti dall’Organismo Italiano di Contabilità; b) negli standard internazionali dell’International Accounting Standards Board (IASB); c)  nelle Norme Organizzative Interne della Federcalcio (NOIF); d) nel Piano dei conti unificato e nelle Raccomandazioni contabili predisposti dalla FIGC. Il descritto sistema – con esclusivo riferimento alle prescrizioni di portata nazionale – trova esplicito richiamo nelle NOIF, e nello specifico nell’art. 84, in cui si prevede, fra l’altro, che “la contabilità deve essere tenuta dalle società in osservanza delle norme di legge (n.d.r. ut supra) ed in conformità  con il piano dei conti della F.I.G.C.” (comma 1), e che “il bilancio d’esercizio deve essere predisposto nel rispetto della vigente normativa e sulla base dei principi contabili emanati dall’Organismo Italiano di Contabilità , utilizzando le raccomandazioni contabili F.I.G.C., ovvero sulla base dei principi contabili internazionali ove applicabili” (comma 3). Si tratta, pertanto, di un quadro normativo che, orientato da criteri e principi rinvenibili nella legislazione nazionale, anche di derivazione internazionale, ed extrasportiva, si traduce in un sistema del tutto coerente ed omogeneo, come integrato dalla citata normativa di  origine sportiva, e comunque inderogabile proprio con riferimento a quei criteri ed ai quei principi di natura e portata generale, sicchè la normativa sportiva, pur nella propria riconosciuta autonomia, non può in alcun caso discostarsene. E’ utile, a tal fine, rammentare il consolidato principio giurisprudenziale che regola i rapporti tra ordinamento nazionale ed ordinamento sportivo, secondo cui “l’art. 1 della legge 17 ottobre 2003, n. 280, riconosce e garantisce il principio di autonomia dell’ordinamento sportivo in applicazione del quale il legislatore sportivo, pur sempre nel rispetto dei principi generali dell’ordinamento statale e, dunque, in una dimensione di autonomia e non di sovranità, è riservato il potere di definire quelle regole che siano meglio in grado di assicurare il funzionamento di un ordinamento settoriale così peculiare” (cfr., Collegio di Garanzia, Sezione Consultiva, Parere del 17 luglio 2017, n. 4). Rilevata la natura autonoma dell’ordinamento sportivo, deve parimenti ribadirsi la natura subordinata di detto ordinamento agli inderogabili principi di legge che regolano la materia relativa ai rapporti intercorrenti tra ordinamento nazionale, posto a tutela di interessi collettivi generali, ed ordinamenti di natura e portata settoriale (id est l’ordinamento sportivo). Detta questione è stata affrontata e risolta dall’odierno Collegio in diverse pronunce, tra cui si segnala, ex multis, la decisione n. 42/2017 emessa a Sezioni Unite, con la quale il citato rapporto è stato risolto “in termini di non autosufficienza degli ordinamenti settoriali, se pur autonomi sotto il profilo funzionale” (cfr., Collegio di Garanzia dello Sport, SS.UU., n. 42 del 1° giugno 2017). Ribadiva, all’uopo, il Collegio che “sotto un profilo di assoluta generalità, è, dunque, configurabile l’ordinamento giuridico sportivo: ordinamento esprimente interessi settoriali e connotato dal carattere dell’autonomia, ma non dell’autosufficienza, dunque, necessariamente in rapporto di collegamento con il corrispondente ordinamento giuridico esprimente interessi collettivi (o con i corrispondenti ordinamenti giuridici esprimenti interessi collettivi)” (cfr., Collegio di Garanzia, SS.UU., n. 42/2017 cit.). Con la superiore decisione, le Sezioni Unite dell’odierno Collegio chiarivano, altresì, che la mancanza di autosufficienza degli ordinamenti settoriali “deve esprimersi, quanto meno nella conseguenza che gli effetti connessi ad atti provenienti da un ordinamento esprimente interessi settoriali e determinanti conseguenze contrastanti con i principi fondamentali dello Stato (o di altro ente pubblico territoriale) possono essere conosciuti e giudicati da quest’ultimo. Deve quindi aderirsi alla ricostruzione secondo cui tra gli ordinamenti giuridici esprimenti interessi settoriali e gli ordinamenti giuridici esprimenti interessi collettivi, che a quelli corrispondono, si instaura un rapporto asimmetrico, in quanto i secondi hanno giuridica ragion d’essere soltanto ove riconosciuti dai primi” (cfr., Collegio di Garanzia, SS. UU., cit.). I superiori principi di diritto, con i quali sono state coerentemente delineate le relazioni tra ordinamenti in subiecta materia, necessitano, peraltro, di una opportuna integrazione in ambito processuale che ha innegabili risvolti anche sui temi della legislazione: in argomento, la Suprema Corte di Cassazione, a Sezioni Unite, ha chiarito che “anche C. cost. n. 49/2011 riconosce la coesistenza di tre forme di tutela: a) giurisdizionale ordinaria, per i rapporti di carattere patrimoniale tra società, associazioni, atleti e tesserati; b) giustiziale interna in stretto ambito sportivo, per le questioni aventi ad oggetto le materie di cui all’art. 2 citato” (Cass. Civ., SS.UU., n. 32358 del 13 dicembre 2018), laddove detto art. 2 del D.L. 220/2003 attribuisce e devolve al legislatore sportivo sia l’osservanza delle diposizioni regolamentari, organizzative e statutarie dell’ordinamento sportivo nazionale che delle sue articolazioni, sia le condotte di rilievo disciplinare come l’irrogazione e l’applicazione delle relative sanzioni sportive. Si tratta, come chiarito dalla cennata autorevole giurisprudenza di legittimità, di “un’elencazione, sicuramente tassativa, dei settori in cui si manifesta senza limiti l’autonomia dell’ordinamento sportivo, per la stimata indifferenza (o irrilevanza) dell’ordinamento generale per  le questioni che possano scaturire dalle ridette materie” (cfr. Cass. Civ., n. 32358/2018 cit.). Ed ancora, la Suprema Corte (Cass. Civ., SS.UU., n. 3101/2022), nel solco delle precedenti pronunce, ha recentemente, ed ulteriormente, precisato che “l’ordinamento giuridico statuale riconosce e favorisce l’autonomia dell’ordinamento sportivo nazionale. Ciò, tuttavia, comporta che all’ordinamento sportivo sia riservata sì un’autonomia, ma solo in tema di osservanza e applicazione delle regole tecniche, oltre che naturalmente sul piano disciplinare, ivi ricompresi l’accertamento e l’irrogazione delle sanzioni disciplinari sportive”: si tratta, all’evidenza, di una riserva ordinamentale di carattere ben delimitato che  costituisce la tipica espressione di un ambito in cui la portata regolamentare appare certamente autonoma sia per la materia che viene ad essere regolata (“osservanza ed applicazione di regole tecniche, oltre che naturalmente sul piano disciplinare, ivi ricompresi l’accertamento e l’irrogazione delle sanzioni disciplinari sportive”) sia per il contesto applicativo, ma che non può essere svincolata dalla coerente applicazione dei principi normativi di carattere generale. Parimenti, con riferimento alla fattispecie sottoposta all’esame dell’odierno Collegio, la citata autonomia regolamentare dell’ordinamento sportivo può operare solo nel rispetto della legislazione nazionale di riferimento, atteso che la materia economica, patrimoniale, finanziaria e contabile delle società trova ampia collocazione e peculiare attenzione in detta legislazione, sia codicistica che nei principi di natura integrativa ed interpretativa elaborati dall’Organismo Italiano Contabilità, peraltro espressamente richiamati dalle norme sportive (NOIF) della Federazione Italiana Giuoco Calcio. L’applicazione della normativa generale prevista dal titolo V del Codice Civile per le società costituisce, altresì,  una forma  di garanzia  per  tutte  le  società  calcistiche  professionistiche, onerate degli scrupolosi adempimenti patrimoniali, finanziari e contabili ivi previsti e sottoposte ai relativi sistemi di controllo sempre di natura garantista, le cui radici possono rinvenirsi nella riforma FIGC del 1966, avviata in ambito Federale con deliberazione del 16 settembre 1966, in virtù dell’importanza economica e sociale che andava progressivamente ad assumere il settore dello sport calcistico. Detta riforma, che si potrebbe definire “epocale” per portata ed effetti dirompenti, ha sancito il passaggio delle società calcistiche professionistiche dalla mera forma associativa alla forma di società di capitali – con integrale riconduzione alla disciplina per esse prevista dal codice civile - mediante un articolato meccanismo di scioglimento e ricostituzione. Osserva, altresì, il Collegio con specifico riferimento ai Principi Contabili redatti dall’Organismo Italiano di Contabilità (OIC), che gli stessi hanno un ruolo cardine nella redazione del bilancio ed in   generale  nell’integrazione  e  nell’interpretazione   della  normativa  di  portata  generale, ovviamente anche rinvenienti dal Codice  Civile, e  trovano  puntuale  descrizione nella “Presentazione” degli “Emendamenti ai Principi Contabili Nazionali” del Maggio 2022, in cui “L’Organismo Italiano di Contabilità (OIC), fondazione di diritto privato avente piena autonomia statutaria, è  stato riconosciuto dalla legge 11 agosto 2014, n. 116, di conversione del decreto legge 91/2014, come l’“istituto nazionale per i principi contabili” ed ha le seguenti funzioni: a) emana i principi contabili nazionali, ispirati alla migliore prassi operativa, per la redazione dei bilanci secondo le disposizioni del codice civile; b) fornisce supporto all’attività del Parlamento e degli Organi Governativi in materia di normativa contabile ed esprime pareri, quando ciò  è previsto da specifiche disposizioni di legge o dietro richiesta di altre istituzioni pubbliche; c) partecipa al processo di elaborazione di principi e standard in materia di informativa contabile e di  sostenibilità  a  livello europeo ed internazionale,  intrattenendo  rapporti  con  l’International Financial  Reporting  Standards  Foundation  (IFRS  Foundation),  con  l'European  Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) e con gli organismi di altri Paesi preposti alle medesime attività . Con riferimento alle attività di cui alle a), b) e c), si coordina con le Autorità nazionali che hanno competenze in materia contabile. Nell’esercizio delle proprie funzioni l’OIC persegue finalità di interesse pubblico e agisce in modo indipendente secondo i canoni di efficienza e di economicità previsti nel proprio statuto. Esso riferisce annualmente al Ministero dell’economia e delle finanze sull’attività svolta. I principi contabili nazionali vengono approvati dal Consiglio di Gestione  e  sono  sottoposti  ad  un  rigoroso  due  process  di  consultazione.  In  seguito  alla consultazione, e prima della pubblicazione definitiva, i principi contabili nazionali sono soggetti, ai sensi dell’art. 12 dello Statuto, al parere dell’Agenzia delle Entrate, della Banca d’Italia, della CONSOB, dell’IVASS e dei Ministeri competenti nella fattispecie. L’eventuale parere negativo delle  istituzioni  anzidette  è  pubblicato  congiuntamente  al  principio  contabile  approvato  dal Consiglio di Gestione” (OIC, Emendamenti ai Principi Contabili Nazionali, Maggio 2022). Detto ruolo guida è ampiamente riconosciuto anche dalla giurisprudenza di legittimità come, a titolo meramente esemplificativo, con riferimento alle questioni relative alla determinazione del reddito d’impresa ed al valore da attribuire alle partecipazioni sociali, unitamente ad eventuali profili di antieconomicità di operazioni finanziarie, i cui principi regolatori “costituiscono, infatti, espressioni concrete della regola <<substance over form>> enunciata anche nei principi contabili nazionali (OIC 11)” (Cass. Civ., Sez. Trib., n. 16366 del 30 luglio 2020); ed ancora, in materia di beni strumentali all’impresa e contributi “in conto impianti”, la Suprema Corte di Cassazione ha affermato che tali contributi concorrono “a formare il reddito d’impresa per competenza nel quale confluiscono […]in base ai principi contabili nazionali (OIC 16, par. F)” (Cass. Civ., Sez. Trib., n. 16776 del 6 agosto 2020; idem per il Principio OIC 29, Cass. Civ., Sez. Trib., n. 40692 del 20 dicembre 2021). L’incidenza dei principi OIC ha innegabile rilievo anche in tema di poste in bilancio, in ambito tributario, atteso che, “in tema di IRAP, operando ai fini della determinazione della base imponibile delle società commerciali la regola della derivazione dei costi sostenuti dal conto economico redatto secondo i criteri del codice civile, in caso di errori di classificazione dei costi chi intenda ottenere un rimborso fiscale è tenuto, in base al principio contabile OIC 29, a procedere ad apposita rettifica in bilancio, non potendo accertarsi incidentalmente la corretta imputazione contabile di una operazione al mero fine della determinazione della esatta obbligazione tributaria” (Cass. Civ., Sez. Trib., n. 34176 del 20 dicembre 2019). La rilevanza dei Principi Contabili OIC per la redazione dei bilanci anche in ambito sportivo e calcistico - come da ultimo emendati in forza del recepimento delle norme dettate dall’Unione Europea, e nello specifico la “Legge Europea 2019-2020 Disposizioni per l’adempimento degli obblighi derivanti dall’appartenenza dell’Italia all’Unione Europea”, Legge 23 dicembre 2021 n. 238 - trova fondamento, oltre che nelle citate norme federali di rinvio e nei principi già indicati, nel tenore e nel contenuto dei principi medesimi, che affrontano i temi e le questioni di maggior spessore in ambito contabile e finanziario: basti pensare, con riferimento alla fattispecie portata all’esame del Collegio, al principio OIC 14, il quale “ha lo scopo di disciplinare i criteri per la rilevazione,  classificazione,  valutazione  delle  disponibilità   liquide  nel  bilancio,  nonché   le informazioni da presentare nella nota integrativa” ed è applicabile alle società, ovviamente comprese quelle calcistiche, che “redigono il bilancio in base alle disposizioni del codice civile”. Ne discende, in coerenza, che la peculiarità del sistema regolamentare delle società calcistiche professionistiche,  e della  disciplina  loro  riservata  dalle  norme federali,  non può  comunque derogare  a quanto  previsto  dai  citati Principi Contabili  OIC  e  dagli ulteriori  criteri  generali contenuti nella disciplina nazionale codicistica e sovranazionale. In  tale  contesto  normativo  occorre,  poi,  individuare  la  specifica  collocazione  dell’indice  di liquidità, evidenziando che lo stesso costituisce un parametro economico-finanziario, sempre di natura bilancistica, unitamente ad altri quale l’indicatore di indebitamento e l’indicatore di costo del lavoro allargato, che consente all’Organo di Controllo delegato, ossia la Co.Vi.Soc., nell’esercizio delle funzioni attribuite dagli artt. 78 e ss. delle NOIF (Titolo VI, “Controlli sulla gestione economica finanziaria delle società professionistiche”), di valutare e verificare la stabilità patrimoniale e finanziaria di una società calcistica professionistica, sulla scorta dei dati e delle voci indicate nel bilancio di esercizio annuale, come previsto dal Codice Civile. Detta definizione e detta finalità sono agevolmente rinvenibili nell’art. 85, lett. A), punto VIII, rubricato “Sistema di indicatori di controllo dell’equilibrio economico-finanziario”, ove l’Indicatore di Liquidità viene calcolato sulla scorta di un chiaro ed inderogabile criterio matematico-finanziario, che si identifica appunto nel rapporto tra attività correnti e passività correnti del soggetto sportivo. Le NOIF individuano, altresì, ulteriori criteri e metodi per la determinazione di detto rapporto e per la corretta determinazione delle due differenti voci di bilancio rilevanti ai fini de quibus (le già citate attività e passività correnti), da intendersi quali profili imprescindibili per il calcolo dell’indicatore di liquidità. Alla stregua di quanto precede, emerge la ratio della indicata norma federale, ed in generale di tutto il sistema amministrativo-contabile delle società calcistiche professionistiche: garantire la regolarità delle competizioni mediante la partecipazione di società che possano dimostrare, anche attraverso un rigoroso sistema di controllo ex post ed in adesione ad inderogabili criteri di trasparenza, una capacità finanziaria riferita a tutto l’arco temporale della specifica annualità sportiva,  assolvendo  agli  oneri  finanziari  e  contributivi  previsti  dalla  legge,  facendo  fronte diligentemente agli oneri di gestione ed in generale ai costi che caratterizzano una stagione sportiva nel suo complesso, ivi compresa l’eventuale partecipazione alle competizioni europee. Rileva, tuttavia, il Collegio che il periodo amministrativo delle imprese, proprio ad eccezione di quelle calcistiche, generalmente coincide con l’anno solare, 1° gennaio - 31 dicembre, e tale ultimo termine coincide, altresì, con “la chiusura dell’esercizio sociale” che, ai sensi del citato art. 2364,  comma  2,  c.c.,  costituisce  il  dies  a  quo  per  la  convocazione  assembleare  ai  fini dell’approvazione del bilancio annuale d’esercizio. Ed invero, la particolarità del bilancio di esercizio delle società calcistiche professionistiche è rappresentata dalla non coincidenza del proprio esercizio (1/7 – 30/6) con l’anno solare, ed il motivo deriva dalla circostanza  che, normalmente e per prassi consolidata, la stagione sportiva si conclude per tali società  – o comunque  per  la  stragrande  maggioranza  -  entro  il  30  Giugno,  in  concomitanza  con  la conclusione dei campionati nazionali e delle coppe internazionali,  e la successiva stagione prende avvio in concomitanza con l’inizio del nuovo esercizio sociale. Il superiore rilievo – peraltro privo di contestazione all’udienza di trattazione dalle parti costituite, e comunque, lo si ribadisce, frutto di prassi consolidata e di massime di esperienza in ambito sportivo – induce ad evidenziare la derivata inapplicabilità alla stagione 2022/2023 delle disposizioni contenute nei provvedimenti oggetto di gravame da parte della Lega in ordine all’indicatore di liquidità, essendo prescrizioni da ritenere illegittime nella parte in cui intervengono ad esercizio in corso, ed addirittura a ridosso della sua chiusura, atteso che il termine del 31 maggio 2022 per il deposito contenente il prospetto contenente l’indicatore di liquidità da sottoporre alla Co.Vi.Soc. (cfr. Sistema di Licenze Nazionali 2022/2023 Lega Nazionale Professionisti Serie A, Lett. B, punto 6), e comunque l’ulteriore termine del 22 giugno 2022, previsto dalla successiva lettera C) per gli adempimenti integrativi, sono antecedenti al termine di chiusura dell’esercizio in corso delle società calcistiche professionistiche, già individuato nel 30 giugno 2022. Le citate prescrizioni del Sistema di Licenze Nazionali 2022/2023, mediante l’introduzione d’imperio in pendenza d’esercizio e “sulla base delle risultanze della situazione patrimoniale intermedia al 31 Marzo 2022”, di adempimenti cogenti di natura finanziaria costituiscono, ad avviso del Collegio, una violazione del criterio dell’autonomia gestionale delle società di capitali, imponendo nuove esigenze di natura patrimoniale non previste in fase di redazione dei bilanci previsionali che ordinariamente ogni società di capitali predispone all’inizio dell’esercizio in funzione del citato criterio della continuità aziendale. In ordine a tale criterio, è puntuale il richiamo contenuto nell’art. 2423-bis c.c., alla stregua del canone interpretativo ed integrativo fornito dall’Organismo Italiano di Contabilità nel documento “Finalità e postulati del bilancio d’esercizio”, Marzo 2018, laddove si illustra il criterio secondo cui “L’articolo 2423-bis, comma 1, n. 1, del codice civile, prevede che la valutazione delle voci di bilancio sia fatta nella prospettiva della continuazione dell’attività e quindi tenendo conto del fatto che l’azienda costituisce un complesso economico funzionante destinato alla produzione di reddito. Nella fase di preparazione del bilancio, la direzione aziendale deve effettuare una valutazione prospettica della capacità dell’azienda di continuare a costituire un complesso economico funzionante destinato alla produzione di reddito per un prevedibile arco temporale futuro, relativo a un periodo di almeno dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio. Nei casi in cui, a seguito di tale valutazione prospettica, siano identificate significative incertezze in merito a tale capacità , nella nota integrativa dovranno essere chiaramente fornite le informazioni relative ai fattori di rischio, alle assunzioni effettuate e alle incertezze identificate, nonché ai piani aziendali futuri per far fronte a tali rischi ed incertezze. Dovranno inoltre essere esplicitate le ragioni che qualificano come significative le incertezze esposte e le ricadute che esse possono avere sulla continuità  aziendale. Ove la valutazione prospettica della capacità  dell’azienda di continuare a costituire un complesso economico funzionante destinato alla produzione di reddito porti la direzione aziendale a concludere che, nell’arco temporale futuro di riferimento, non vi sono ragionevoli alternative alla cessazione dell’attività , ma non si siano ancora accertate ai sensi dell’art. 2485 del codice civile cause di scioglimento di cui all’art. 2484 del codice civile, la valutazione delle voci di bilancio è pur sempre fatta nella prospettiva della continuazione dell’attività , tenendo peraltro conto, nell’applicazione dei principi di volta in volta rilevanti, del limitato orizzonte temporale residuo. La nota integrativa dovrà descrivere adeguatamente tali circostanze e gli effetti delle stesse sulla situazione patrimoniale ed economica della società ”. Né a diverse conclusioni si perviene in ordine al richiamo alla “situazione patrimoniale intermedia al 31 Marzo 2022” giacchè, sempre a mente dei più volte citati Principi Contabili OIC, e nello specifico il n. 30 in tema di “bilanci intermedi”, ovvero le “situazioni”  o “relazioni” periodiche (trimestrali e/o semestrali), ne è prevista la redazione per “ - eventi particolari eccezionali espressamente disciplinati dal codice civile; - utilità  d’informazione; - esigenza di dare pubblicità  dell’andamento aziendale in corso d’anno. I bilanci intermedi si distinguono in obbligatori, quando sono prescritti dalle norme di legge o da regolamenti, e volontari, quando sono redatti per utilità o convenienza dell’imprenditore”. A  tale  stregua,  anche  la  “situazione  patrimoniale  intermedia  al  31  Marzo  2022”  di  cui  al Comunicato Ufficiale della FIGC n. 220/A del 27 aprile 2022, nei termini in cui è disposta, non appare coerente con il citato assetto normativo, laddove prevista con riferimento ad un arco temporale antecedente al provvedimento che ne ha poi disposto l’attuazione e quindi in grado di interferire con l’assetto bilancistico previsto dal Codice Civile. Rileva il Collegio che ad ogni società calcistica professionistica occorre garantire la rituale e tempestiva programmazione della fase previsionale dei conti della società e non risponde a questa esigenza l’adozione di una norma regolamentare che dispone per il futuro, ma con riferimento al passato. Non è superfluo rammentare al riguardo che anche l’art. 2423-bis, 1 comma, n. 6), del codice civile stabilisce che nella redazione del bilancio “i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all’altro….Deroghe al principio enunciato nel numero 6) del comma precedente sono consentite in casi eccezionali” (art. 2423-bis, comma 2, c.c.). Osserva,  ancora,  il  Collegio  che  la  redazione  del  bilancio  d’esercizio  costituisce  il  primo obbligato passaggio di un iter complesso e frazionato cui segue – secondo i generali principi di natura codicistica applicabili alla stregua del richiamo contenuto nelle NOIF – l’approvazione da parte dell’assemblea dei soci del progetto di bilancio entro i termini previsti dall’art. 2364, comma 2,  ossia  120  o  180  giorni  dalla  chiusura  dell’esercizio,  ed  il  successivo  deposito  entro  i successivi 15 giorni presso la Co.Vi.Soc, come disposto dall’art. 85, lett. A), paragrafo I e succ. Non  risponde  quindi,  ad  avviso  del  Collegio,  a  criteri  di  coerenza  sistemica,  efficienza  e legittimità formale e sostanziale la previsione di un rilevante adempimento – il citato deposito del prospetto dell’indicatore di liquidità presso la Co.Vi.Soc. – relativo ad un esercizio sociale ancora in corso e quindi ordinariamente soggetto a modifiche in forza della pendenza del termine di chiusura dell’esercizio di riferimento. Assorbiti i motivi di ricorso ed i rilievi della resistente nella soluzione sopra rassegnata, solo per completezza di trattazione osserva, altresì, il Collegio che l’art. 85, lett. A), titolo VIII, punto 9 , delle NOIF attribuisce comunque alla Co.Vi.Soc., in ordine all’indicatore di liquidità, un ruolo propositivo nei confronti del Consiglio Federale della FIGC, cui spetta in concreto stabilire i valori di tutti gli indicatori di controllo, sulla scorta della proposta formulata dalla Co.Vi.Soc. Dall’esame della documentazione offerta in produzione dalle parti processuali, non si coglie, tuttavia, il pieno svolgimento ex ante di detta prescrizione normativa, essendo ritualmente intervenuta solo la Co.Vi.Sp. con il parere positivo ex post sia sul Manuale delle Licenze che sulla normativa, come indicato nel verbale di riunione del 10 maggio 2022, allegato alla Deliberazione n. 158 del 27 maggio 2022 della Giunta Nazionale del CONI, la cui portata è limitata ai profili regolamentari FIGC e non può essere estesa ai profili codicistici ut supra più volte descritti ed evidenziati. Ma, al di là di tale osservazione, ritiene il Collegio che il rilievo formulato dalla difesa della Lega Nazionale Professionisti Serie A in ordine alla denunciata retroattività delle norme impugnate, pur apparendo un ragionevole profilo di riflessione, non risulta tuttavia decisivo nei termini in cui è stato formulato (cfr., Ricorso Lega, pagg. 6-7), non trattandosi, nella fattispecie dedotta in giudizio, di illegittimità derivata da una ritenuta applicazione retroattiva del precetto regolamentare relativo agli adempimenti contabili dell’Indice di Liquidità, bensì – come ampiamente descritto dal Collegio - di un intervento ex abrupto che si è posto in violazione della disciplina generale e degli immanenti principi previsti dalle già richiamate norme codicistiche, e dalla legislazione nazionale derivata ed integrativa. Alla stregua delle superiori osservazioni, il Collegio dispone l’annullamento dei provvedimenti impugnati, nella parte in cui si prevede che la verifica del possesso del requisito dell’indice di liquidità sia fissata in un termine antecedente la chiusura dell’esercizio in corso.